L’Agenzia delle Entrate è intervenuta di recente con un chiarimento in tema di trattamento fiscale dei rimborsi chilometrici a dipendenti inviati in trasferta. Si evidenzia di seguito la disciplina della trasferta contenuta nel D.P.R. n. 917/1986, ossia nel Testo Unico delle Imposte e dei Redditi (TUIR) relativamente sia alla determinazione del reddito d’impresa che alla determinazione dei redditi di lavoro dipendente, e l’intervento di chiarimento dell’Agenzia sui rimborsi chilometrici.

Definizione di trasferta

Per trasferta si intende la “permanenza temporanea in un luogo diverso da quello di svolgimento dell’attività^[1]“. Gli elementi dello spostamento fisico/materiale dalla sede di lavoro abituale e della temporaneità dello stesso contraddistinguono, dunque, una trasferta. Allo stesso tempo è importante individuare la sede di lavoro abituale del dipendente/collaboratore, che solitamente viene indicata nella lettera di assunzione e che può essere identificata con il territorio comunale presso cui è ubicata la sede dell’impresa e presso cui il lavoratore opera (sede principale, sede secondaria, filiale, ecc).

Per l’esecuzione della trasferta non è imposta la predisposizione di una autorizzazione preventiva in quanto prevale sull’aspetto documentale la relativa inerenza tra costo, trasferta e attività del datore di lavoro, quindi, la trasferta e le spese a essa collegate dovranno risultare dalla normale documentazione presentata dal lavoratore e conservata dal datore di lavoro.

Tipologie di rimborso

È possibile distinguere tre sistemi di rimborso che, ai fini fiscali, determinano diversi limiti di esenzione per il dipendente e di deducibilità per l’impresa:

• sistema analitico (o rimborso a piè di lista): richiede che le spese siano documentate con l’esibizione di fatture, ricevute fiscali, nota spese, ecc.;
• sistema forfetario: viene corrisposta una indennità/diaria, indipendentemente da quanto sia stato effettivamente speso dal dipendente;
• sistema misto: costituito da una combinazione dei sistemi analitico e forfettario.

Trasferte e regime fiscale per l’impresa

L’art. 95 co. 3 del TUIR prevede la deducibilità dal reddito di impresa dei rimborsi analitici riconosciuti ai propri dipendenti o collaboratori per spese di vitto e alloggio, e anche di trasporto nel caso sia utilizzato un autoveicolo, sostenute per lo svolgimento dell’attività lavorativa in trasferta, dettando limiti e criteri specifici.

La norma, letta in coordinamento con l’art. 109, co. 5, prevede limiti di deducibilità diversi sulla base di un criterio territoriale, precisamente le spese di vitto e alloggio sono deducibili in caso di trasferta:

• all’interno del territorio comunale della sede di lavoro:

–  nella misura del 75% del loro ammontare;

• al di fuori del territorio comunale della sede di lavoro:

– nel limite di euro 180,76 (giornaliere);

• all’estero:

– nel limite di euro 258,23 (giornaliere).

Rimborso chilometrico

Nel caso in cui il dipendente o il collaboratore sia stato autorizzato ad utilizzare un  autoveicolo di sua proprietà, ovvero noleggiato al fine di essere utilizzato per la trasferta, la spesa deducibile dal reddito d’impresa è limitata rispettivamente al costo di percorrenza, o alle tariffe di noleggio, così come stabilito dalle tabelle ACI, relativamente ad autoveicoli di potenza non superiore a 17 cavalli fiscali o a 20 se diesel.

Per poter richiedere il rimborso chilometrico sarà, dunque, necessario che il dipendente/collaboratore indichi in un apposito prospetto la percorrenza, il tipo di automezzo usato ed il costo chilometrico ricostruito secondo il tipo di autovettura.

Ne consegue che altre spese anticipate per lo svolgimento della trasferta, diverse da quelle sopra indicate e purché debitamente documentate (fatture, scontrini, biglietti aerei, di taxi, di treno, ecc.), sono interamente deducibili per l’impresa.

Nel caso di rimborso con il sistema forfetario (indennità di trasferta) il dipendente non è tenuto a produrre documenti giustificativi delle spese sostenute, pertanto, non è previsto in capo all’azienda alcun limite massimo di deducibilità.

Trasferte e regime fiscale per il dipendente

La disciplina relativa al regime fiscale delle trasferte per il dipendente è contenuta nell’art. 51, co. 5 del TUIR che prevede due fattispecie, anche queste riconducibili ad un criterio oggettivo, ossia quello territoriale:

• trasferte nell’ambito del territorio comunale,
• trasferte fuori del territorio comunale.

Trasferte nell’ambito del territorio comunale

Al riguardo la disposizione prevede che le indennità o i rimborsi di spese ricevuti siano oggetto di tassazione in quanto componenti di reddito da lavoro dipendente. Unica eccezione sono i rimborsi per spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore (taxi, biglietto ferroviario, autobus ecc.); a tal fine è necessario che dalla documentazione interna risulti in quale giorno l’attività del dipendente sia stata svolta all’esterno della sede di lavoro.

Trasferte fuori del territorio comunale

Per trasferte effettuate fuori dal comune, la tassazione dei relativi rimborsi di spese e indennità varia in base al sistema di rimborso:

• nel caso di sistema analitico o rimborso a piè di lista sono:
• totalmente esenti le spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto (documentate);
• esenti fino a euro 15,49 al giorno (elevati a euro 25,82 al giorno per trasferte all’estero) altre spese, anche non documentabili (analiticamente attestate dal dipendente quali, ad esempio, lavanderia, parcheggio^[2], telefono, mance, depositi bagagli, ecc.).
• nel caso di sistema forfetario:
• l’indennità corrisposta è esente fino a euro 46,48 al giorno (elevati a euro 77,47 al giorno per trasferta all’estero) al netto delle spese di viaggio e trasporto documentate che non concorrono, quindi, a formare il reddito;
• nel caso di sistema misto che preveda:
• indennità forfetaria con rimborso a piè di lista o fornitura gratuita del vitto o dell’alloggio, il limite precedente è ridotto di un terzo, pertanto l’indennità è esente fino a euro 30,99 al giorno (elevati a 51,65 al giorno per trasferta all’estero);
• indennità forfetaria con rimborso a piè di lista o fornitura gratuita sia delle spese di vitto che di alloggio, il limite si riduce di due terzi, pertanto l’indennità è esente fino a euro 15,49 al giorno (elevati a 25,82 al giorno per trasferta all’estero).

I rimborsi analitici per spese di viaggio e di trasporto, purché debitamente documentati, non concorrono, anche in tale sistema, alla formazione della base imponibile del reddito.

Rimborso chilometrico – Chiarimento dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate è intervenuta recentemente con un importante chiarimento sul regime fiscale da applicare ai rimborsi delle spese di viaggio corrisposti sotto forma di indennità chilometrica per lo svolgimento di trasferte al di fuori del territorio del comune ove è ubicata la sede di lavoro. Nello specifico, il caso per cui il chiarimento è intervenuto riguarda la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere la località di missione temporanea partendo dalla propria abitazione, nelle situazioni in cui ciò sia più funzionale alla missione stessa.

Pertanto, laddove la distanza percorsa dal dipendente per raggiungere, dalla propria residenza, la località di missione risulti:

• inferiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, con la conseguenza che al lavoratore è riconosciuto, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di minor importo, quest’ultimo è da considerare non imponibile ai sensi dell’articolo 51, comma 5, secondo periodo, del TUIR;
• maggiore rispetto a quella calcolata dalla sede di servizio, con la conseguenza che al lavoratore viene erogato, in base alle tabelle ACI, un rimborso chilometrico di importo maggiore rispetto a quello calcolato dalla sede di servizio, la differenza è da considerarsi reddito imponibile ai sensi dell’articolo 51, comma 1, del TUIR.

[1] Cass. Sent. 19 ottobre 1983, n. 6144.

[2] Le spese per il parcheggio dell’autovettura così come i pedaggi autostradali dovrebbero essere assimilate alle spese di viaggio.